Az IAS 1 leváltása

Miközben a gazdasági szereplők küzdenek a COVID-19 hatásainak feldolgozásával, és a (várható) hatásokra vonatkozó releváns információk pénzügyi kimutatásokban történő bemutatásával, az IASB közzétette egy új sztenderd nyilvános tervezetét, amely a jelenleg hatályos IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása című sztenderdet fogja leváltani.

A cél a pénzügyi kimutatások hasznosságának, relevanciájának fejlesztése, az összehasonlíthatóság és a transzparencia növelése és ezáltal a befektetői információs igények kielégítése. A tervezetre a számviteli terület mellett a kontrolling szakembereknek is érdemes felfigyelniük, ugyanis a célokkal összhangban a változtatások közelebb hozhatják a számviteli struktúrát a kontrolling kimutatásokhoz. A nyilvános tervezetre az IASB 2020. június 30-ig várja a számvitel szakma észrevételeit és megjegyzéseit.

Az alábbiakban összefoglaljuk, hogy a nyilvános tervezet mely fő területekre vonatkozóan tartalmaz új javaslatokat, vagy módosításokat. Megjegyeznénk, hogy mivel a nyilvános tervezet hivatalos nyelve az angol, és magyar fordítás nem elérhető, ezért a nyilvános tervezet által bevezetett új fogalmak és speciális szakszavak magyar megfelelőit csak bemutatás céljára közöljük, indokolt esetben közzétéve azokat eredeti nyelven is.

1. Az eredménykimutatással kapcsolatos általános bemutatási és közzétételi javaslatok

A nyilvános tervezet szerinti legfőbb módosítási javaslatok az eredménykimutatás szerkezetét érintik:

• Strukturáltabb eredménykimutatás – három új profit részösszeg prezentálása lehet az új elvárás: működési eredmény; a szervesen kapcsolódó társult és közös vezetésű vállalkozások („integral associates and joint ventures”) működési eredménye és bevételei/ráfordításai; finanszírozás és adózás előtti eredmény („profit or loss before financing and income tax”)
• Bevételek és ráfordítások besorolása: A nyilvános tervezet a bevételek és ráfordítások négy fő kategóriába történő besorolását javasolja – működési, szervesen kapcsolódó társult és közös vezetésű vállalkozások, befektetési, finanszírozási. A besorolás függ a gazdálkodó egység fő üzleti tevékenységének jellegétől. A nyilvános tervezet nem definiálja a ’fő üzleti tevékenységet’ és csak korlátozott iránymutatást ad arra vonatkozóan, hogy egy gazdálkodó egység működése során milyen tevékenységeket lehet ilyennek tekinteni – leginkább egy „maradék” elven meghatározott kategória, amely alapján minden olyan bevételt és ráfordítást a működési kategóriába kell sorolni, amelyek nem sorolhatók a befektetési vagy finanszírozási kategóriába. A bevételek és ráfordítások besorolása azon gazdálkodó egységek számára lehet számviteli politika választás, amelyek fő üzleti tevékenysége az ügyfelek finanszírozása – vagyis a tervezet szerint ezek a társaságok választhatják azt a lehetőséget, hogy a pénzügyi ráfordításokat nem bontják meg a működési és a finanszírozási kategóriák között, hanem teljes egészében a működési kategóriába sorolják. Ugyanakkor minden finanszírozási tevékenységből és készpénz és készpénz-egyenértékesből származó bevétel és ráfordítás működési kategóriába sorolása hatással lesz a működési eredményre és ez nem feltétlenül jelenti a leginformatívabb prezentálást a többféle üzleti tevékenységet folytató társaságok esetében.
• A működési költségek elemzése és bemutatása: a nyilvános tervezet javaslata alapján a költségek jellege szerinti vagy gazdálkodó egységen belüli rendeltetésének figyelembevételével kialakított csoportosítását az eredménykimutatásnak kell tükröznie, a kiegészítő megjegyzésekben történő közzététel opciója megszűnik. A gazdálkodó egységeknek olyan bemutatást kell választania, amely a felhasználók számára leghasznosabb információkkal szolgál. De mit tekinthetünk „leghasznosabb információnak”? Ezek azonosítása a társaságok feladata lesz, és ugyan a javaslatok tartalmaznak megfontolandó tényezőket (a társaság eredményességének főbb mozgatói, iparági gyakorlat, a belső management riportok adattartalma), de ez alapvetően a vezetés jelentős megítélése lesz, és mint ilyen, közzétételi kötelezettséget is von maga után.
• A szervesen kapcsolódó és nem szervesen kapcsolódó társult és közös vezetésű vállalkozások: a nyilvános tervezet bevezeti a ’szervesen kapcsolódó társult és közös vezetésű vállalkozások’ fogalmát – ezek olyan tőkemódszerrel elszámolt társult és közös vezetésű vállalkozások, amelyek működése a gazdálkodó egység fő üzleti tevékenységének szerves részét képezi, ugyanakkor a gazdálkodó egység egyéb eszközeitől függetlenül és egyedileg nem termelnek hozamot. A nyilvános tervezet szerint az ilyen vállalkozások eredményét külön soron, a működési eredmény alatt szükséges bemutatni, a nem szervesen kapcsolódó társult és közös vezetésű vállalatok eredményét pedig a befektetési kategóriába kell sorolni. Ezen javaslatok magukkal hozzák az IFRS 12 módosítását is, vagyis szükséges lesz közzétenni azokat a lényeges megítéléseket, amelyeket a vezetés alkalmazott annak meghatározása során, hogy mely társult és közös vezetésű vállalkozásokat tekinti szervesen kapcsolódónak vagy és melyeket nem. A besorolás kihívást jelenthet különösen azoknál a társaságoknál, ahol a befektetést élvező társult vagy közös vezetésű vállalkozás még start-up fázisban van.
• Az átváltási különbözetek besorolása: az átváltási különbözeteket ugyanabba a kategóriába szükséges sorolni, amelybe az átváltási különbözetet eredményező bevételt/ráfordítást sorolta a gazdálkodó egység (és csak speciális körülmények között lehet ez a finanszírozási tevékenységekből származó bevétel vagy ráfordítás).
• Vezetői teljesítménymutatók (’Management Performace Measures’, vagyis MPM): A nyilvános tervezet javaslatai alapján a vezetői teljesítménymutatók a bevételeknek és ráfordításoknak olyan részösszegei, amelyeket a gazdálkodó egység használ a pénzügyi kimutatásokon kívüli nyilvános kommunikációi (pl. sajtóközlemények, befektetői prezentációk) során, amelyek kiegészítik az IFRS sztenderdek által meghatározott összegeket vagy részösszegeket, és amelyek a felhasználók számára tükrözik azt, hogy a vezetés mit gondol a gazdálkodó egység pénzügyi teljesítményéről. A jelenlegi javaslatok alapján a vezetői teljesítménymutatók részösszegként történő prezentálása az eredménykimutatásban feltételekhez kötött, a feltételek nemteljesülése esetén a kiegészítő megjegyzésekben szükséges ezeket bemutatni. A javaslatok alapelve az, hogy az eredménykimutatás ne tartalmazzon nem számviteli mutatókat („non-GAAP measures”), kivéve, ha ezek illenek az eredménykimutatás struktúrájába és olyan összegek képezik az alapját, amelyeket az IFRS-ek alkalmazásával jelenített meg és értékelt a gazdálkodó egység. Figyelembe véve, hogy a pénzügyi kimutatásokon kívül a társaságok a nyilvános kommunikáció sokféle formáját alkalmazzák, ezek potenciálisan eltérő időzítése és az általuk lefedett időszakok különbözősége felveti majd annak kérdését, vajon hogyan biztosítható a pénzügyi kimutatásokban bemutatandó vezetői teljesítménymutatók teljessége?

2. A kiegészítő megjegyzésekben bemutatandó információk

A nyilvános tervezet kiegészítő megjegyzésekre vonatkozó legfőbb javaslata a szokatlan tételekkel kapcsolatos információk közzététele. Az IFRS-ek szerinti pénzügyi kimutatásokban eddig ismeretlen fogalom volt a magyar számvitelben eddig megszokott, de már nem alkalmazott „rendkívüli eredmény”, azonban most lehetőség nyílik a szokatlan bevételek és ráfordítások „megkülönböztetésére”. A nyilvános tervezet szerint a szokatlan bevételek és ráfordítások korlátozottan előrejelezhető értékkel rendelkeznek, vagyis ésszerűen elvárható, hogy hasonló típusú és összegű bevételek vagy ráfordítások nem merülnek fel több jövőbeli éves beszámolási időszakban. Ezzel kapcsolatban szintén a vezetés megítélésére lesz bízva annak meghatározása, hogy milyen időtávú jövőbeli időszakokat von be annak értékelése során, hogy egy tétel szokatlannak minősül. Az értékelésnek jellemzően a jövőre vonatkozó várakozásokon kell alapulnia, mintsem az ilyen tételek múltbeli előfordulásán. A szokatlan tételekre vonatkozóan a nyilvános tervezet közzétételi követelményeket ír elő, azzal kapcsolatban azonban nem mond semmit, hogy az eredménykimutatásban ezeket a tételeket külön soron szükséges-e prezentálni.

3. Egyéb javaslatok

A nyilvános tervezet tartalmaz még javaslatokat a mérlegsorokra (a goodwill és a szervesen kapcsolódó és nem szervesen kapcsolódó társult és közös vezetésű vállalkozások külön soron történő prezentálása), a cashflow-ra (az indirekt módszerrel prezentált cashflow-ban a kiindulási pont a működési eredmény; a kamatok és osztalékok besorolása a gazdálkodó egység fő üzleti tevékenységétől függően), valamint az évközi pénzügyi kimutatásokra vonatkozóan, ami mégis kiemelendő ezeken túl, az a lényegesnek nem minősülő tételek közös jellemzőkön alapuló összevonása vagy elkülönített bemutatása. A nyilvános tervezet többnyire átvette az IAS 1 összevonásra és elkülönített bemutatásra vonatkozó követelményeit, ugyanakkor további iránymutatást fogalmaz meg a közös jellemzőkre és nem lényeges tételekre fókuszálva. A javaslatok alapján a gazdálkodó egységeknek szükséges lesz „beszédes megnevezést” adni azoknak a soroknak, amelyek különböző jellegű (tehát nem közös jellemzővel bíró) nem lényeges tételeket tartalmaznak, és kerülni kell a megnevezésekben az „egyéb” címkét. A kiegészítő megjegyzésekben természetesen szükséges lesz az összevont tételek összetételére vonatkozó információt közzétenni, például hogy az adott soron bemutatott összeg számos, egymással nem összefüggő nem lényeges tételt tartalmaz, valamint az összevonás legnagyobb tételének összegére és jellegére vonatkozó információkat. Újabb kihívást fog jelenteni az elsődleges pénzügyi kimutatásokban történő összevonás, illetve elkülönített bemutatás közötti határ meghúzása.

Összességében elmondható, hogy a nyilvános tervezet javaslatai korántsem véglegesek, várható még az előírások formálódása, konkretizálása. A nyilvános tervezet jelenleg sok területen nem ad konkrét definíciót, amely alapján eldönthető egyes tételekről, hogy „fekete vagy fehér”, amely azt is maga után vonja, hogy a vezetőség jelentős megítéléseire kell sok esetben támaszkodni, ez pedig többlet közzétételi kötelezettséget jelent.

A majdani új sztenderd hatásai nagyban függenek attól, hogy az adott gazdálkodó egység milyen jellegű üzleti tevékenysége(ke)t folytat, milyen iparágban tevékenykedik, de az biztos, hogy hatással lesz minden társaság beszámolókészítésére. Bizonyosan kihívást fog jelenteni a sztenderd implementációja, hiszen például ha nem nyerhető ki megfelelő adat a jelenlegi számviteli rendszerből a bevételek és ráfordítások kategóriába sorolására, akkor szükség lesz rendszerfejlesztésre, de ugyanígy fontos a pénzügyi kimutatások összeállításában és a módosítások implementálásában jártas szakértők rendelkezésre állása is. A javaslatok ugyanakkor lehetővé teszik a hatékonyabb kommunikációt is a pénzügyi kimutatások felhasználóival.

A gyakorlatban a számviteli és kontrolling kimutatások, mint két párhuzamos egyenes, ugyanazt mutatják be, de az eltérő szemlélet miatt gyakran kevés a találkozási pont, illetve az azonos megnevezésű sorok tartalma eltérhet. Ez bonyolíthatja a tervezést és a terv-tény eltérések elemzését is. A tervezet természetesen nem oldja fel ezt a problémát, a jövőben sem a számviteli terület fogja a kontrolling kimutatásokat készíteni, de az eddigieknél több egyezőséget, nagyobb transzparenciát eredményezhet. Ennek direkt hatásai lehetnek pl.: a külső benchmarking gyakorlatra, befektetői értékelésekre, top-down célszámok meghatározására illetve az eltérés elemzésekre.

A javasolt új sztenderd hatályba lépésének napja még nem ismert, ugyanakkor várhatóan nem kell majd alkalmazni a 2022. január 1-je előtt kezdődő beszámolási időszakokra. A sztenderdet várhatóan visszamenőlegesen kell majd alkalmazni, az előalkalmazás megengedett lesz (amelynek tényét a pénzügyi kimutatásokban természetesen közzé kell majd tenni).